כשיורשים נכס מקרקעין בישראל לא מקבלים עלות מס חדשה השווה לערך הנכס במועד הפטירה. ככלל אין בישראל עליית בסיס (no step-up) במועד הפטירה, והיורש נכנס לנעלי המוריש עם עלות הרכישה המקורית שלו. המשמעות היא שמכירה עתידית של הנכס עלולה לחייב מס שבח שמחושב מהמחיר ששילם המוריש בזמנו, ולא מהשווי במועד שבו קיבלתם את הנכס. הכלל הזה, יחד עם הוראות הירושה על פי דין הקובעות מי יורש כשאין צוואה, הוא נקודת התקלה השכיחה בעיזבונות הכוללים נכס מקרקעין בישראל, בין אם היורשים תושבי ישראל ובין אם יש להם זיקה למדינה נוספת. משרד עו"ד מאיה זיו מטפל בשני המישורים האלה עבור לקוחות פרטיים ועסקיים כאחד, ולהלן הסבר על תרחיש הקצה, על ההקלות שלרוב ממתנות אותו, ועל אופן חלוקת העיזבון כשהמוריש לא הותיר צוואה תקפה.
כלל היעדר עליית הבסיס
בשיטות משפט רבות של המשפט המקובל, עלות המס של היורש בנכס שירש נקבעת מחדש לפי שווי השוק במועד הפטירה. בישראל ההסדר שונה. אין עליית בסיס. היורש נכנס לנעלי המוריש וממשיך לשאת את מחיר הרכישה המקורי של המוריש כעלות הבסיס. כשהיורש מוכר בהמשך, הרווח החייב במס נמדד מן המחיר שהמוריש שילם, מה שעשוי להקיף עשרות שנות עליית ערך.
חריג אחד שיש לברר תחילה. סעיף 26(א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי כאשר נפטר המוריש לפני 1 באפריל 1981, שווי הרכישה הוא שווי הזכות ביום הפטירה. בעיזבונות ותיקים אלה קיימת למעשה עליית בסיס, ולכן מועד הפטירה הוא הנתון הראשון שיש לבדוק לפני שמניחים חשיפה למס.
לגבי יחידים, מס השבח על מקרקעין מוטל בשיעור של 25% על הרווח הריאלי, כלומר הרווח לאחר הצמדה למדד וניכוי הוצאות מותרות (שיעור 2026). לשיעור זה שני סייגים. ה-25% חלים על הרווח הריאלי ולא על הרווח הנומינלי, ואין מדובר בתקרה מוחלטת. לפי סעיף 121ב לפקודת מס הכנסה, יחיד שהכנסתו החייבת עולה על 721,560 ש"ח (הסכום הנקוב לשנות המס 2024 עד 2027) חייב במס יסף בשיעור 3% על החלק העודף, ועל הכנסה חייבת ממקורות הוניים מתווספים 2% נוספים, החל משנת המס 2025. במכירת דירת מגורים נכלל השבח לעניין זה רק אם שווי המכירה עולה על 5,385,285 ש"ח (שיעור 2026) והמכירה אינה פטורה ממס, ולכן במכירה פטורה, או במכירה ששוויה מתחת לסף הזה, אין מס יסף על השבח כלל.
מדוע מוצג הדבר כתרחיש קצה
כלל היעדר עליית הבסיס נשמע מאיים, ובנכס שהוחזק שנים רבות החשיפה לכאורה יכולה להיות גדולה. בפועל, שלושה גורמים מצמצמים לעיתים קרובות את החיוב או אף מבטלים אותו, ולכן המשרד מציג את שיעור ה-25% כתרחיש קצה ולא כתחזית.
נקודה אחת שחשוב להבהיר ללקוחות שאינם תושבי ישראל לצורכי מס. מוכר שאינו תושב ישראל אינו מודר מפטור דירת המגורים היחידה. סעיף 49א(א) מתייחס במפורש לתושב חוץ שאין לו דירת מגורים במדינה שבה הוא תושב, ומעמיד לגביו חזקה שלפיה יש לו דירת מגורים באותה מדינה. החזקה נסתרת בהמצאת אישור משלטונות המס באותה מדינה כי אין לו בה דירה, ומשהומצא האישור נבחנת זכאותו ככל מוכר אחר. זהו תנאי ראייתי שיש להיערך אליו מראש, ולא מחסום מהותי. בנפרד מן הפטור, בדירת מגורים מזכה שיום רכישתה קדם ל-1 בינואר 2014 פטור השבח הריאלי שנצבר עד אותו יום, והיתרה בלבד חייבת במס. הקלה זו חלה מכוח החוק במקום שבו מתקיימים תנאיה, אך היא מוגבלת לדירת מגורים מזכה ואינה חלה על קרקע או על נכס מסחרי, ולכן הבדיקה הראשונה היא אם הנכס עונה להגדרה. אותם שיקולים עולים גם ברכישת מקרקעין בישראל על ידי רוכשים שאינם תושבים, ולכן נכון להכיר אותם כבר ברכישת הנכס ולא רק במכירתו.
מי יורש כשאין צוואה
אם המוריש לא הותיר צוואה תקפה, וככל שחל על הירושה הדין הישראלי, מתחלק העיזבון לפי הוראות הירושה על פי דין שבחוק הירושה, תשכ"ה-1965. השאלה הראשונה היא אפוא מתי חל הדין הישראלי. לגבי מקרקעין בישראל, כגון דירה, הדבר מהותי גם עבור בעלים שמושבו בחו"ל, משום שסעיף 136 לחוק מסמיך בית משפט בישראל לדון בירושתו של כל אדם שהניח נכסים בישראל. הדין שיחול על הירושה נקבע בסעיף 137 לפי מושבו של המוריש בשעת מותו, ולא לפי מקום הימצא הנכס, ואולם סעיף 142 מורה כי כאשר הדין הזר מפנה בחזרה אל הדין הישראלי נזקקים להפניה וחל הדין הפנימי הישראלי. כך או כך, העברת הזכויות בדירה שבישראל מצריכה צו ירושה ישראלי. צוואה זרה כשלעצמה אינה מעבירה את הרישום בטאבו.
חלקו של בן הזוג שנותר בחיים לפי סעיף 11
החלוקה שלהלן חלה כאשר הדין הישראלי הוא הדין החל, בין מכוח מושבו של המוריש ובין מכוח ההפניה החוזרת שבסעיף 142. בהתקיים זאת, סעיף 11 לחוק הירושה מקנה לבן הזוג שנותר בחיים מעמד מוגדר. ראשית, ולפני כל חלוקה, בן הזוג נוטל את מיטלטלי משק הבית המשותף, שלפי הנהוג והנסיבות כוללים בדרך כלל גם את הרכב המשפחתי. לאחר מכן בן הזוג נוטל חלק מיתרת העיזבון, וגודל החלק הזה תלוי בשאלה אילו קרובים נוספים נותרו בחיים.
תוספת דירת המגורים, סייג בתוך המדרג השני בלבד
הסייג שבסעיף 11(א)(2) חל אך ורק במדרג השני, כלומר כאשר לא נותרו ילדים, צאצאיהם או הורים, ונותרו אחים, צאצאיהם או הורי הורים. בהתקיים המדרג הזה, ואם ערב הפטירה היה בן הזוג נשוי למוריש שלוש שנים או יותר וגר עמו אותה שעה בדירה הכלולה בעיזבון, נוטל בן הזוג את מלוא חלקו של המוריש באותה דירה, ושני שלישים מן הנותר. תחולת הסייג אינה אוטומטית. יש לעמוד בדרישת שלוש שנות הנישואין והמגורים המשותפים, והדירה צריכה להיות חלק מן העיזבון. חשוב מכך, כאשר הותיר המוריש ילדים, צאצאיהם או הורים, אין הסייג חל כלל, ובן הזוג נוטל מחצית מיתרת העיזבון בלבד ואין לו תוספת בדירה.
סיכום החלוקה בהיעדר צוואה
יובהר כי אין מס ירושה או מס עיזבון בישראל על מה שעובר בחלוקה זו. ישראל ביטלה את מס העיזבון ואת מס הירושה החל מ-1 באפריל 1981, וזאת ללא קשר לאזרחותם או לתושבותם של המוריש או היורשים. החשיפה למס בנכס מקרקעין שהתקבל בירושה היא מס השבח שתואר לעיל, והוא קם רק במכירה עתידית ולא בעת הירושה עצמה.
מסמכים זרים, אפוסטיל ותרגום לעברית
עיזבון בעל מרכיבים זרים כמעט תמיד כולל מסמכים שנערכו בחו"ל, כגון צוואה זרה, תעודת פטירה, או צו קיום צוואה. לשם שימוש בהם בהליכי ירושה בישראל חלים בדרך כלל שני תנאים פורמליים.
הערה מעשית אחת. סעיף 67א(א)(7) לחוק הירושה קובע שכאשר על הירושה חלות הוראות הפרק השביעי לחוק, שהוא פרק המשפט הבינלאומי הפרטי, מעביר הרשם לענייני ירושה את הטיפול בבקשה לבית המשפט. עיזבון שמושבו של המוריש היה בחו"ל נכנס בגדר אותו פרק, ולכן נכון לתכנן מראש על בסיס מסלול בית המשפט ולא להניח שהבקשה תסתיים אצל הרשם.
רשימת תיוג למסמכים בין מדינתיים
גישת המשרד לנכס מקרקעין שהתקבל בירושה
העבודה על עיזבון בין מדינתי נעה בשני מסלולים במקביל. במישור הירושה, המשרד פועל להוצאת צו הירושה הישראלי, מזהה את היורשים לפי סעיף 11, ורושם את הנכס כראוי על שם היורשים. במישור המס, המשרד ממפה בשלב מוקדם את שווי הרכישה הנגזר מן המוריש, אוסף את המסמכים שמקטינים רווח עתידי, ובוחן אם קיים פטור או אם ניתן להחיל את החישוב הליניארי, כך שמכירה עתידית מתוכננת ולא מאולתרת. עשיית שני הדברים יחד היא שמונעת משווי הרכישה הנגזר מן המוריש להוליד חיוב מס בלתי מתוכנן במכירה עתידית. כשהנכס הוא חלק מתמונה רחבה יותר, כדאי לשלב את הירושה בתוך תכנון עיזבון למשפחות בין מדינתיות מבעוד מועד, כדי לעצב את העברת הנכסים מראש ולא בדיעבד.
הערה ללקוחות שיש להם גם זיקה לארצות הברית. הנתונים שלעיל הם כללים ישראליים. אזרחי ארצות הברית, לרבות בעלי אזרחות כפולה, ממוסים על ידי ארצות הברית על העיזבון העולמי שלהם, ויורש שהוא US person המקבל יותר מ-100,000 דולר מעיזבון זר חייב בדרך כלל להגיש טופס IRS 3520 גם אם הירושה עצמה אינה ממוסה בארצות הברית. אלה כללים של רשות המס האמריקאית (IRS), לא דין ישראלי, וכדאי להתייעץ עם יועץ מס אמריקאי מוסמך לגביהם.
מאמר זה הוא מידע כללי ואינו ייעוץ משפטי. בין אם אתם יורשים תושבי ישראל ובין אם יש לכם זיקה למדינה נוספת, ובין אם מדובר בעניין פרטי או עסקי, משרד עו"ד מאיה זיו ישמח ללוות אתכם. לייעוץ בעניין עיזבון מסוים, אנא צרו קשר עם המשרד.
נבדק לאחרונה יולי 2026.
שאלות נפוצות
האם אני משלם מס ירושה בישראל כשאני יורש דירה בישראל
לא. ישראל ביטלה את מס הירושה ואת מס העיזבון החל מ-1 באפריל 1981, ואין מס ירושה ללא קשר לאזרחותם או לתושבותם של המוריש או היורש. המס שיש לשים אליו לב הוא מס השבח, והוא קם רק אם וכאשר תמכרו בהמשך, ולא על הירושה עצמה.
מהי המשמעות הכספית של היעדר עליית הבסיס
המשמעות היא שבמכירה עתידית הרווח החייב במס נמדד ממה שהמוריש שילם במקור, ולא מהשווי בעת שירשתם. ליחידים השיעור הוא 25% על הרווח הריאלי, לאחר הצמדה למדד (שיעור 2026), ומס יסף עשוי לחול בנוסף לכך על בעלי הכנסה גבוהה. הצמדה למדד, הוצאות מותרות בניכוי, ופטור דירת מגורים יחידה אפשרי, מצמצמים לעיתים קרובות את החיוב או מבטלים אותו, ולכן שיעור ה-25% הוא תרחיש קצה ולא תחזית.
מי יורש את הנכס שלי בישראל אם אמות בלי צוואה
העיזבון מתחלק לפי סעיף 11 לחוק הירושה. בן הזוג שנותר בחיים נוטל את מיטלטלי משק הבית ולרוב את הרכב המשפחתי לפני החלוקה, בתוספת מחצית מהיתרה כשיש ילדים, צאצאים או הורים, שני שלישים כשיש רק אחים, צאצאיהם או סבים, ואת כל העיזבון כשאין מאלה. בתוך המדרג השני בלבד, ולא כאשר נותרו ילדים, צאצאיהם או הורים, מקנה סייג סעיף 11(א)(2) לבן הזוג את מלוא חלקו של המוריש בדירה הכלולה בעיזבון בתוספת שני שלישים מן הנותר, ובלבד שהיה נשוי למוריש שלוש שנים לפחות וגר עמו באותה שעה באותה דירה.
האם הצוואה הזרה שלי תעביר את הדירה שלי בישראל בעצמה
ככלל לא. הצורך בצו ישראלי אינו נובע מכלל של דין מקום הנכס, אלא מן הסמכות שבסעיף 136 לחוק הירושה, החלה על כל מי שהניח נכסים בישראל, ומדרישות הרישום בפנקסי המקרקעין. הדין המהותי שיחול על הירושה נקבע בסעיף 137 לפי מושבו של המוריש, ובמקרים רבים מגיעים אל הדין הישראלי דרך ההפניה החוזרת שבסעיף 142. בכל מקרה, העברת הזכויות בדירה מצריכה צו ירושה או צו קיום צוואה ישראלי, וצוואה זרה, תעודת פטירה או צו זר צריכים לשאת אפוסטיל ותרגום נוטריוני לעברית כדי לשמש בהליך הישראלי. תיאום בין צוואה ישראלית להסדרים זרים נדון בתכנון עיזבון למשפחות בין מדינתיות.
האם מוכר שאינו תושב יכול בכל זאת להימנע ממס השבח
מוכר שאינו תושב ישראל אינו מודר מן הפטור. סעיף 49א(א) מעמיד לגביו חזקה שלפיה יש לו דירת מגורים במדינת תושבותו, והחזקה נסתרת בהמצאת אישור משלטונות המס באותה מדינה כי אין לו בה דירה. משהומצא האישור נבחנת זכאותו ככל מוכר אחר, ולכן כדאי לברר מראש אם ניתן להשיג את האישור. בנוסף, בדירת מגורים מזכה שיום רכישתה קדם ל-1 בינואר 2014 פטור השבח הריאלי שנצבר עד אותו מועד, והיתרה בלבד חייבת. הקלה זו מוגבלת לדירת מגורים מזכה ואינה חלה על קרקע או על נכס מסחרי.
אודות הכותבת
עו"ד מאיה זיו היא מייסדת משרד עו"ד מאיה זיו. היא מביאה רקע פיננסי מובהק לעבודתה במקרקעין, עיזבונות ועניינים מסחריים בישראל, עם תואר מ-Baruch College וניסיון ב-Citi וב-Vornado, והיא חברה בלשכת עורכי הדין בישראל. היא מלווה לקוחות פרטיים ועסקיים, תושבי ישראל ובעלי זיקה בין מדינתית כאחד, בענייני מקרקעין, ירושה ועניינים מסחריים בישראל.
מקורות
החקיקה הישראלית הראשית שעליה נשען מאמר זה.